Steuerrechtlicher Wohnsitz – Wenn man den ursprünglichen Wohnsitz aufgibt und stattdessen im Wohnwagen umherzieht, so hat man seinen steuerrechtlichen Wohnsitz, am Ort des tatsächlichen Aufenthaltes, also wo auch immer sich der Wohnwagen gerade befindet.
Der steuerrechtliche Wohnsitz hat eine Person am Ort, wo sie sich mit der Absicht des dauernden Verbleibens aufhält. (Art. 3 Abs. 2 DBG , Art. 3 Abs. 2 StHG)
Während diese Formulierung der Definition des zivilrechtlichen Wohnsitzes entspricht und damit auch für den steuerrechtlichen Wohnsitz der Aufenthalt der Person und die Absicht des dauernden Verbleibens notwendig sind, bestehen doch gewisse Unterschiede. Insbesondere behält man im Gegensatz zum zivilrechtlichen den steuerrechtlichen Wohnsitz nicht, solange man keinen neuen begründet. Er befindet sich stattdessen, wenn kein neuer Wohnsitz begründet wird, am aktuellen Aufenthaltsort der steuerpflichtigen Person. Ausserdem kann sich der steuerrechtliche Wohnsitz am Arbeitsort befinden und nicht am Ort, wo die Familie wohnt (e.g. leitende Angestellte) und eine Person kann sogar sogenannt alternierende steuerrechtliche Wohnsitze haben, denen während einer Steuerperiode die gleiche Bedeutung zukommt, i.e. zwei Domizile haben, denen die Funktion von Hauptsteuerdomizilen zukommt.
Die Steuerbehörden des Wegzugsortes verlangen zur Sicherstellung, dass eine Person tatsächlich auch den Wohnsitz wegverlegt hat, respektive dass sie weiterhin irgendwo steuerpflichtig ist einen Beleg des Zuzugsortes. Im innerschweizerischen Verhältnis kann dieser Beleg von der Zuzugsgemeinde ausgestellt werden (Wohnsitzbestätigung), im internationalen Verhältnis ist der Nachweis zum Teil hingegen schwieriger zu Erbringen, da je nach Zuzugsstaat kein Pendant zur Wohnsitzbestätigung existiert.
Gemeinden, Kantone und Länder üben auf ihrem Hoheitsgebiet das Besteuerungsrecht aus. Eine Person wird nur dann bezüglich den direkten Steuern wie zum Beispiel der Einkommenssteuer oder der Vermögenssteuer steuerpflichtig, wenn ein gewisser örtlicher Bezug in der fraglichen Gemeinde gegeben ist. Sie muss in der Gemeinde ein sogenanntes Steuerdomizil haben. Unterschieden wird hierbei zwischen Hauptsteuerdomizil und Nebensteuerdomizilen. Am steuerrechtlichen Wohnsitz der Person, dem sogenannten Hauptsteuerdomizil, wird sie unbeschränkt steuerpflichtig. In Nebensteuerdomizile begründet sie hingegen nur ein beschränkte Steuerpflicht.
Beispiel: Max lebt mit seiner Familie in Olten, die Familie verbringt jedoch ihre Wochenenden regelmässig in der Zweitwohnung in Zermatt.
Max und seine Familie haben ihren steuerrechtlichen Wohnsitz (und zivilrechtlichen Wohnsitz) damit in Olten und sind eben dort unbeschränkt steuerpflichtig. Olten ist das Hauptsteuerdomizil von Max und seiner Familie. Daneben steht auch Zermatt und dem Kanton Wallis ein beschränktes Besteuerungsrecht zu, weil sie dort eine Zweitwohnung unterhält. Zermatt ist ein Nebensteuerdomizil von Max und seiner Familie.
Während eine Person im Normalfall nur ein Hauptsteuerdomizil hat, liegen regelmässiger mehrere Nebensteuerdomizile vor. Wenn Max beispielsweise noch ein Einfamilienhaus in Aarau vermieten würde, würde er dort ebenfalls eine beschränkte Steuerpflicht und ein weiteres Nebensteuerdomizil begründen.
Der steuerrechtliche Wohnsitz einer erwachsenen Person, die nicht unter umfassender Beistandschaft steht, mit nur einem Wohnort befindet sich immer an eben diesem. Wenn sie demnach von ihrem Wohnort an den Arbeitsort pendelt, d.h. im Normalfall am Abend an ihren Wohnort zurückkehrt und am Arbeitsort keine zusätzliche Wohnung unterhält, so hat sie ihren steuerrechtlichen Wohnsitz an diesem Wohnort. Sie hat dort ihr Hauptsteuerdomizil und ist damit dort unbeschränkt steuerpflichtig mit der Folge, dass sie im Normalfall ihr gesamtes Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit und ihre Erträge aus beweglichem Vermögen an diesem Ort versteuert. Insbesondere hat auch eine leitende Stellung im Unternehmen keinen Einfluss auf den Besteuerungsort (vgl. unten). Diese Regel gilt insbesondere auch für Pendler, selbst wenn Sie eine leitende Funktion bekleiden.
Ausnahmen bei natürlichen Personen mit nur einem Wohnort bestehen bei minderjährigen Personen, die keiner Erwerbstätigkeit nachgehen und zum Beispiel in einem Internat wohnen und bei Personen, die unter umfassender Beistandschaft stehen (Art. 398 ZGB). Minderjährige, die nicht unter Vormundschaft (Art. 327a ff. ZGB) stehen und keiner Erwerbstätigkeit nachgehen, sind am Wohnort ihrer Eltern steuerpflichtig. Minderjährige mit nur einem Wohnort, die eben dort einer Erwerbstätigkeit nachgehen haben ihren steuerrechtlichen Wohnsitz hingegen am Arbeitsort (BGE 80 I 184). Personen unter umfassender Beistandschaft haben schliesslich am Sitz der zuständigen Kindes- und Erwachsenenschutzbehörde (KESB) ihren steuerrechtlichen Wohnsitz.
Schwieriger wird die Frage nach dem steuerrechtlichen Wohnsitz, wenn eine Person über mehrere Wohnorte verfügt und beispielsweise am Arbeitsort eine Wohnung unterhält, dort unter der Woche übernachtet, die Wochenenden jedoch am Wohnort der Familie verbringt. Über die Jahre hat das Bundesgericht zu dieser Frage eine umfangreiche Rechtsprechung entwickelt, auf die wir im Folgenden eingehen werden.
Der steuerrechtliche Wohnsitz befindet sich, wie oben erwähnt, am Ort des Mittelpunktes der Lebensinteressen, der anhand der folgenden Kriterien bestimmt wird:
– gewöhnlicher Aufenthalt: Grundsätzlich befindet sich der Mittelpunkt der Lebensinteressen am Ort, wo sich eine Person gewöhnlich aufhält, vgl. Normalfall. Bei Personen, die sich über längere Zeit an verschiedenen Orten aufhalten sind folglich offensichtlich weitere Kriterien notwendig.
– persönliche / familiäre Situation (Zivilstand (auch Konkubinat) und Alter der steuerpflichtigen Person): Dem Aufenthaltsort der Familie / des Partners einer steuerpflichtigen Person kommt bei der Bestimmung des steuerrechtlichen Wohnsitzes zentrale Bedeutung zu.
– Arbeitssituation (Dauer der Erwerbstätigkeit (e.g. befristeter Arbeitsvertrag oder Saisonier), selbständige Erwerbstätigkeit, leitende Funktion, etc.): Wir verbringen einen grossen Teil unserer Zeit am Arbeitsort, entsprechend wird auch dieser in die Beurteilung einbezogen, wo eine Person ihren steuerrechtlichen Wohnsitz hat. Der Arbeitsort tritt insbesondere bei leitenden Angestellten in den Vordergrund.
– gesellschaftliche Situation: Weiter werden bei der Bestimmung des Ortes des Mittelpunktes der Lebensinteressen der Freundeskreis, Vereinsmitgliedschaften und politischen Aktivitäten berücksichtigt.
Damit stellt sich die Frage, wie diese Kriterien im konkreten Einzelfall gewichtet werden. Im Folgenden gehen wir auf verschiedene mögliche Konstellationen von Personen mit mehreren Wohnorten ein. Sofern im konkreten Einzelfall nicht andersweitig definiert, verwenden wir nachfolgend für den Ort, an dem sich die Person unter der Woche aufhält um von dort ihrer Arbeit nachzugehen den Begriff „Arbeitsort“ und für den Familienwohnort mit Aufenthalt während der Wochenenden den Begriff „Familienort“.
Keine entscheidende Bedeutung bei der Bestimmung des steuerrechtlichen Wohnsitzes hat der Ort, wo die Schriften der Steuerpflichtigen hinterlegt sind.
Zunächst ist festzuhalten, dass sich die steuerrechtlichen Wohnsitze von verheirateten Personen nicht zwingend am gleichen Ort befinden, viel mehr ist die Situation beider Partner einzeln aufgrund der oben erwähnten Kriterien zu analysieren. (Zur Steuerberechnung siehe „Klammerbemerkung“ am Ende dieses Abschnittes)
Bei verheirateten Personen und Personen in einem Konkubinat mit mehreren Wohnorten wird zunächst einmal angenommen, dass sich der Mittelpunkt der Lebensinteressen am Familienort befindet. Auch wenn in einer speziellen Konstellation die Familie ihre Wochenenden bspw. am Wohnort der Eltern des einen Ehegatten verbringt, gilt der zeitlich überwiegende Familienwohnort, derjenige an dem sie sich während der Wochen befindet, als steuerrechtlicher Wohnsitz. Eine seltene Ausnahme von dieser Regel kann sich gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung ergeben, wenn zwei kinderlose Ehegatten unter der Woche gemeinsam zum Arbeitszweck in einer kleinen Wohnung wohnen, die Wochenenden hingegen in einer wesentlich komfortableren Liegenschaft mit weit höherem Stellenwert in einem anderen Kanton verbringen (StE 2002 A 24.21 Nr. 13). In solch einem Fall kann die Beziehung zum Wochenendwohnort überwiegen und er gilt deshalb als steuerrechtlicher Wohnsitz.
Von der Regel, dass der Familienort den Vorzug geniesst wird in den folgenden Fällen abgewichen:
- Steuerpflichtige Person ist leitende Angestellte (vgl. Spezialabschnitt unten);
- Steuerpflichtige Person verzichtet regelmässig freiwillig auf die Rückkehr zum Familienort; und
- Steuerpflichtige Person begründet auf Dauer einen von der Familie getrennten Wohnsitz am Arbeitsort.
Klammerbemerkung: Falls ein Ehepaar über zwei unterschiedliche steuerrechtliche Wohnsitze verfügt, so sind die Erwerbseinkommen und Einkommen aus beweglichem Vermögen der beiden Ehegatten zusammenzurechnen und quotenmässig (meist hälftig) den Kantonen für die Besteuerung zuzuweisen. Erträge aus Liegenschaften (auch der Eigenmietwert) und aus Betriebsstätten und selbständiger Erwerbstätigkeit sind hingegen objektmässig den Standort-, respektive Sitz-Kantonen zuzuweisen. Die anwendbaren Steuersätze in den verschiedenen Kantonen werden dann basierend auf dem gesamten weltweiten Einkommen (satzbestimmendes Einkommen) bestimmt, und das den jeweiligen Kantonen zugewiesene Einkommen mit dem so ermittelten jeweiligen Steuersatz besteuert. (vgl. e.g. Höhn/Mäusli Interkantonales Steuerrecht § 20 N 12)
Wochenaufenthalter mit Wohnung am Arbeitsort und regelmässiger Heimkehr zu den Eltern
Der steuerrechtliche Wohnsitz einer Person befindet sich an demjenigen Ort, zu dem der Steuerpflichtige die stärkeren Beziehungen unterhält. Obwohl das Kriterium der familiären Beziehungen auch bei ledigen Personen Anwendung findet, sind die Anforderungen zur Annahme des steuerrechtlichen Wohnsitzes am Familienort für ledige Personen wesentlich höher. Dies weil bei ledigen Personen die Bindung zur elterlichen Familie in der Regel lockerer ist als diejenigen zwischen (verheirateten) Partnern und ihren Kindern. Folglich vermutet das Bundesgericht bei ledigen über 30-jährigen Steuerpflichtigen, die seit mehr als 5 Jahren ihrer Arbeit am Arbeitsort nachgehen, dass die Bindung zum Arbeitsort stärker ist als diejenige zum Familienort und sich ihr steuerrechtlicher Wohnsitz eben dort befindet. Der Steuerpflichtige muss demnach den Gegenbeweis erbringen, dass er mindestens einmal pro Woche an den Familienort zurückkehrt, mit welchem er aus bestimmten Gründen besonders eng verbunden ist, und wo er andere persönliche und gesellschaftliche Beziehungen pflegt. Eine wöchentliche Rückkehr an den Familienort reicht demnach nicht aus. Der Gegenbeweis kann gelingen, wenn der Steuerpflichtige am Familienort zusätzlich eine wesentlich grössere Liegenschaft bewohnt, respektive er am Arbeitsort vergleichsweise spartanisch lebt. Das Bundesgericht nahm in einem konkreten Fall den Familienort als steuerrechtlicher Wohnsitz an, in dem der 58-jährige Steuerpflichtige am Arbeitsort eine 1-Zimmerwohnung unterhielt, am Familienort hingegen zusammen mit seiner Schwester eine geräumige Wohnung mit 940 m2 Umschwung mietete (2C_397/2010). In solch einem Falle obliegt es wiederum den am Arbeitsort zuständigen Steuerbehörden nachzuweisen, dass die persönliche Bindung des Steuerpflichtigen zu eben diesem Ort trotzdem stärker sind.
Eine gute Zusammenfassung der bundesgerichtlichen Rechtssprechung kann zudem Entscheid 2P.86/2006 entnommen werden. Hierbei handelte es sich um einen über 40-jährigen Grenzwächter der im Kanton BS arbeitete, jedoch regelmässig an den Wohnort seiner Eltern in VS zurückkehrte. Der Nachweis seiner engeren Bindung zum Familienort gelang ihm indes nicht, insbesondere konnte er nicht nachweisen, dass er am Familienort am öffentlichen Leben teilnimmt (e.g. politische Aktivitäten oder Vereinsmitgliedschaften) und er verfügte dort weder über Grundeigentum noch hatte er eine eigene Wohnung gemietet. Letzteres im Gegensatz zum Arbeitsort, wo er eine 2-Zimmer Wohnung bewohnte. Seine sportliche Betätigung am Familienort, seine Arzt- und Coiffeur-Besuche im Ort und der Nachweis über Dorfbewohner, dass er sich regelmässig dort aufhielt reichten nicht aus.
Wochenaufenthalterin, die am Wochenaufenthaltsort studiert dort einem Nebenjob nachgeht und an den Wochenenden zu ihren Eltern zurückkehrt
Bei jungen Erwachsenen kommt der Beziehung zum Familienort vermutungsweise die grössere Bedeutung zu. Wenn die Studentin demnach am Wochenaufenthaltsort und Arbeitsort beispielsweise in einer WG oder einem Studentenwohnheim wohnt, liegt die Vermutung nahe, dass sie den tatsächlichen Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen beibehalten hat und entsprechend am Familienort ihr steuerrechtlicher Wohnsitz anzunehmen ist. Natürlich kann jedoch auch hier der Bezug zum Wochenaufenthaltsort überwiegen. Wenn sie beispielsweise sportliche Wettkämpfe oder ihr Nebenjob (e.g. Bartenderin) am Wochenaufenthaltsort regelmässig an der Heimkehr an den Familienort hindern, wäre der Bezug zum Wochenaufenthaltsort wieder stärker zu gewichten.
Weil sich bei über 30-jährigen ledigen Personen das Hauptsteuerdomizil üblicherweise am Arbeitsort befindet (siehe oben), betrifft die Thematik der leitenden Angestellten primär verheiratete Personen. Bei ledigen Personen mit leitender Angestelltenfunktion verunmöglicht sich in diesem Sinne nur der Gegenbeweis, dass sich das Hauptsteuerdomizil am Familienort befindet.
Wenn eine Person als leitende Angestellte im Sinne des interkantonalen Steuerrechts qualifiziert, so befindet sich das Hauptsteuerdomizil am Arbeitsort, das Familiendomizil wird zum Nebensteuerdomizil.
Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung liegt eine leitende Tätigkeit vor, wenn der Steuerpflichtige
- einem bedeutenden Unternehmen vorsteht;
- eine besondere Verantwortung trägt; und
- zahlreichem Personal vorsteht.
Erfüllt sind diese Voraussetzungen beispielsweise bei einem Fabrikdirektor einer grösseren Fabrik oder beim Präsidenten der Generaldirektion der SBB. Nicht erfüllt sind sie hingegen bei einer Person, die bis zu 10 Leuten führt oder bei einem Verwaltungsratspräsidenten von einem Betrieb mit 40 Mitarbeitern. Weil es sich hierbei um bundesrichterliche Rechtsprechung handelt sind die Kriterien nicht klar definiert, sondern werden nur jeweils im konkreten Einzelfall beurteilt.
Auf keinen Fall zu einer Verschiebung des steuerrechtlichen Wohnsitzes an den Arbeitsort führt der Fall eines leitenden Angestellten, der vom Familienort an den Arbeitsort pendelt, am Abend regelmässig nach Hause zur Familie zurückkehrt und am Arbeitsort nur über einen behelfsmässigen Schlafraum in den Firmengebäuden verfügt. (StE 2003 A 24.21 Nr. 14)
Wenn mehrere kantonale Steuerbehörden den steuerrechtlichen Wohnsitz einer Steuerpflichtigen ihrem Hoheitsgebiet zuordnen, muss die Steuerpflichtige dagegen Einsprache heben. Wichtig ist hierbei zu wissen, dass sie nicht bereits gegen die erste Einschätzungsverfügung Einsprache erheben muss, wenn sie unter der Voraussetzung, dass kein weiterer Kanton sie ebenfalls unbeschränkt besteuern will, mit der Veranlagungsverfügung einverstanden ist.
Weniger klar ist die Situation wenn die Person persönliche und berufliche Beziehungen an verschiedenen Orten pflegt und jeweils über eine Unterkunft verfügt. Aus der bundesgerichtlichen Rechtsprechung haben sich die diskutierten Kriterien ergeben anhand deren der konkrete Einzelfall zu beurteilen ist. Daneben gibt es Spezialfälle, auf die wir oben teilweise eingegangen sind. Die Beurteilung im konkreten Einzelfall muss unter Berücksichtigung der Rechtsprechung des Bundesgerichts und der betroffenen Kantone vorgenommen werden. Auch empfiehlt es sich in kritischen Fällen die betroffenen Kantone um einen steuerlichen Vorbescheid („Ruling„) zu ersuchen.
Weil die Steuerbelastung je Hauptsteuerdomizil in der Schweiz und international sehr unterschiedlich ist, besteht auch ein gewisses Optimierungspotenzial. Bevor Sie jedoch auf eigene Faust versuchen, ihre Steuerbelastung mit einem komplizierten Setup zu verändern, sollten Sie sich an den Steuerberater Ihres Vertrauens wenden. Sonst besteht eine hohe Wahrscheinlichkeit, dass sich die Investitionen ins Setup am Ende nicht ausbezahlen.
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